Nelle società di persone, anche in contabilità semplificata, il differenziale negativo (cosiddetto “sottozero”) tra valore normale o catastale del bene e costo fiscale della partecipazione, ancorché aumentato della differenza assoggettata a imposta sostitutiva, deve sempre essere tassato con i criteri ordinari,
Questa una delle risposte più attese sul tema delle assegnazioni agevolate, di cui ai commi da 115 a 120, dell’art. 1, legge 208/2015 (Stabilità 2016), fornite dall’Agenzia delle entrate con la circolare 36/E di venerdì scorso (si veda ItaliaOggi del 17/09/2016).
La circolare, anticipata lo scorso 7 settembre da un comunicato stampa, interviene su problematiche specifiche, integrando i chiarimenti già forniti con la circolare 26/E del 1° giugno 2016.
La prima problematica, sentita dagli operatori alle prese con le operazioni agevolate (assegnazione, cessione e trasformazione in società semplice) riguardava il cosiddetto “sottozero” ovvero quando, in presenza di un’assegnazione al socio di un bene appartenuto alla società, in particolare di persone, il valore normale o catastale del bene oggetto dell’operazione risulta maggiore rispetto al costo fiscalmente riconosciuto della partecipazione, sebbene incrementato della differenza assoggettata a imposta sostitutiva.
Per le Entrate, il differenziale negativo deve essere tassato ordinariamente come distribuzione di utili, anche separatamente, seguendo le disposizioni, di cui al comma 7, dell’art. 47, dpr 917/1986 (Tuir); la situazione è confermata anche per le società di persone in contabilità semplificata che si dovranno dotare di un prospetto extracontabile per la determinazione del costo fiscale della partecipazione, ai sensi del comma 6, dell’art. 68 del medesimo testo unico.
L’assegnazione dei beni ai soci comporta la necessità, dice l’agenzia, di annullare riserve, siano esse di utili che di capitali, in misura pari, superiore o inferiore al suo precedente valore netto contabile, con la conseguenza che la detta “assegnazione” è fruibile solo in presenza di riserve o capitale capiente e pari, almeno, al valore contabile attribuito al bene nell’operazione.
Un ulteriore dubbio riguardava il trattamento delle riserve in sede di assegnazione e, sul punto, le Entrate hanno precisato che la società può liberare le riserve in sospensione d’imposta, con applicazione della sostitutiva pari al 13%, neutralizzando gli effetti tributari in capo ai soci; tale irrilevanza fiscale in capo al socio è applicabile sempre se detto importo non sia già stato utilizzato in precedenza nella determinazione del reddito del socio.
Sul punto, inoltre, l’agenzia precisa che l’eventuale rivalutazione eseguita dalla società in regime di contabilità semplificata non ha generato una riserva in sospensione d’imposta, con la conseguenza che con il passaggio al regime ordinario la riserva costituita risulta libera da vincoli e, al fine di consentire l’assegnazione agevolata, l’utilizzo non deve essere assoggettato all’imposta sostitutiva del 13%.
Nell’ipotesi che il valore normale o catastale dei beni assegnati risulti inferiore al costo fiscalmente riconosciuto, la base imponibile risulterà pari a zero e la minusvalenza generata dall’assegnazione di beni diversi da quelli merce non potrà essere dedotta, come indicato nel precedente documento di prassi (circ. 26/E/2016).
Nel caso in cui, inoltre, siano effettuate assegnazioni di beni merce e di altri beni, le componenti negative di reddito originate dall’operazione in commento per i bene merce, per effetto dell’utilizzo del valore di mercato o catastale, “devono” essere utilizzate per eseguire la riduzione dell’ammontare di quelle positive, sulle quali deve essere determinata l’imposta sostitutiva, con la conseguenza che i componenti positivi saranno “nettizzati” da quelli negativi.
Con riferimento alle peculiarità dell’assegnazione e della cessione, le Entrate precisano che le dette operazioni possono generare una plusvalenza contabile o un differenziale positivo di reddito che potrebbe confluire, per effetto del passaggio a utili, tra le riserve disponibili del patrimonio netto.
In caso di distribuzione di dette riserve, per le società personali, l’ammontare deve ridurre il costo fiscale della partecipazione, che in precedenza era stato incrementato dalla differenza assoggettata a imposta sostitutiva, mentre per le società di capitali, la distribuzione deve essere tassata con le regole ordinarie sui dividendi, al netto dell’importo assoggettato a imposta sostitutiva.
Con riguardo alle differenze tra le due operazioni, l’agenzia chiarisce che nel caso dell’assegnazione di beni immobili è possibile determinare la plusvalenza da assoggettare a imposta sostitutiva tenendo conto del valore normale o catastale dei beni, mentre nel caso di cessione tali i valori utilizzati assumono rilevanza soltanto se superiori al corrispettivo incassato.
Con riferimento alla trasformazione agevolata di una società commerciale in società semplice, come da più parti sostenuto, stante l’assenza della qualifica imprenditoriale di detta ultima società, che deve operare nella mera gestione dei beni, determina la cessazione di detta attività, con il conseguente abbandono della partita Iva e dell’iscrizione al Registro delle imprese.
La circolare in commento, inoltre, fornisce un chiarimento sulla determinazione della base imponibile ai fini Iva per l’operazione di assegnazione che, com’è noto, deve tenere conto delle disposizioni, di cui alla lett. c), comma 2, art. 13 del dpr 633/1972, le quali stabiliscono che la stessa deve essere costituita “dal prezzo di acquisto o, in mancanza, dal prezzo di costo dei beni o di beni simili, determinati nel momento in cui si effettuano tali operazioni”, in ossequio a quanto indicato dalla direttiva 112 del 2006.
In assenza del prezzo di acquisto richiamato, come potrebbe succedere per fabbricati costruiti e non acquistati dal soggetto che vuole estrometterli, la base imponibile deve essere costituita dal costo o dal prezzo di costo di beni simili e, in ulteriore subordine, sulla base del prezzo di acquisto, al momento di detta destinazione, di immobili la cui situazione risulti similare a quello oggetto dell’operazione, per dimensione e altre caratteristiche peculiari.
In carenza di punti di riferimento, le Entrate ammettono la possibilità di determinare la base imponibile utilizzando il criterio del prezzo di acquisto di beni similari, esistenti però sul mercato, sulla base dei prezzi correnti per la medesima tipologia di beni al momento della destinazione dell’immobile.
Infine, come già indicato con il documento di prassi precedente (circ. 26/E/2016) il prezzo di acquisto deve tenere conto anche delle spese sostenute per riparare e/o ammodernare e/o completare il bene stesso durante la vita aziendale, tenendo conto del deprezzamento che lo stesso ha subito nel tempo. ITALIA OGGI - Fabrizio G. Poggiani (riproduzione riservata)