Dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture false o mediante altri artifici tra le violazioni cui può applicarsi la causa di “non” punibilità se il pagamento è avvenuto integralmente, anche mediante ravvedimento operoso. Possibile ravvedimento, inoltre, per i singoli versamenti, applicando le riduzioni previste in relazione al momento in cui viene versata la sanzione ridotta.
Questi alcuni dei chiarimenti forniti dall’Agenzia delle entrate nell’ambito di recente un convegno sulle novità fiscali del 2020, che saranno trasfusi in una specifica circolare di prossima emanazione.
Preliminarmente, si evidenzia che storicamente al pagamento del debito tributario sono sempre stati connessi dei benefici anche dal punto di vista degli aspetti penali dell'illecito fiscale, al fine di incentivare il contribuente alla regolarizzazione della posizione nei confronti dell'erario, con una prospettiva più di tutela del bene giuridico che di disciplina punitiva.
Una delle novità di maggior rilievo, introdotte dalla riforma del diritto penale tributario è rappresentata dall'art. 13 del d.lgs. 74/2000 che rende l'estinzione del debito tributario una causa di non punibilità, con la conseguenza che mentre in precedenza il debito tributario influiva solo sulla quantificazione della pena, attualmente lo stesso incide anche sull'esistenza della sanzione stessa.
La questione sollevata, pertanto, alla luce del novellato art. 13 citato, riguardava il superamento dei chiarimenti forniti con un datato documento di prassi (circ. 180/1997) che escludevano il ravvedimento operoso in presenza di fatturazione falsa.
L’Agenzia delle entrate, sul tema, ha evidenziato che il recente intervento, di cui al dl 124/2019 convertito (lettera q-bis, comma 1, art. 39) ha inserito anche le fattispecie incriminatrici di dichiarazione fraudolenta mediante uso di fatture o altri strumenti per operazioni inesistenti (art. 2, d.lgs. 74/2000) o mediante altri artifici (art. 3, d.lgs. 74/2000) tra le violazioni cui può applicarsi la causa di “non” punibilità indicata, se il pagamento è avvenuto integralmente, anche mediante ravvedimento operoso, di cui all’art. 13 del d.lgs. 472/1997, prima dell’avvenuta conoscenza formale di accessi, ispezioni, verifiche e quant’altro o di procedimenti penali, tenendo presente che le finalità del ravvedimento operoso sono quelle di rimuovere “spontaneamente” le violazioni commesse.
La seconda problematica riguardava l’ipotesi di presentazione della dichiarazione integrativa oltre i novanta giorni, con applicazione della sanzione per infedele dichiarazione con dubbi sulla debenza di sanzioni e interessi per acconti versati, nel corso dell’anno ravveduto, insufficienti.
L’Agenzia delle entrate ha richiamato un datato documento di prassi (circ. 42/E/2016 § 3) con il quale è stato chiarito che “nel caso in cui il contribuente presenti una dichiarazione integrativa da cui emerga una maggiore imposta dovuta (…) non potrà essere irrogata la sanzione per carente versamento dell’acconto, se la dichiarazione integrativa è presentata successivamente al termine del secondo acconto”.
Nel caso in cui, invece, la dichiarazione integrativa risulti presentata prima del versamento del secondo acconto, il primo acconto non sarà sanzionato se con il secondo acconto risulta versata anche la differenza determinata con riferimento alla integrazione resasi necessaria con la conseguenza che la fattispecie di insufficiente o omesso versamento dell’acconto si perfeziona soltanto con il decorso del termine di scadenza del medesimo versamento; sul punto si devono ritenere superate le precisazioni fornite con altro documento di prassi (circ. 47/E/2008 § 4.2).
Ultima criticità riguardava il ravvedimento parziale, stante il contenuto del nuovo art. 13-bis del d.lgs. 472/1997, introdotto con il dl 34/2019, per il quale è consentito il versamento tardivo dell'imposta frazionata, disponendo che "nel caso di versamento tardivo dell'imposta frazionata in scadenze differenti, al contribuente è consentito operare autonomamente il ravvedimento per i singoli versamenti, con le riduzioni di cui al precedente periodo, ovvero per il versamento complessivo, applicando in tal caso alla sanzione la riduzione individuata in base alla data in cui la stessa è regolarizzata".
L’Agenzia, alla luce di quanto appena indicato, richiamando altri documenti di prassi (ris. 67/E/2011, circ. 27/E/2013 e 42/E/2016) ha confermato che il contribuente può effettuare il ravvedimento autonomamente per i singoli versamenti, applicando le riduzioni del ravvedimento a seconda del momento in cui viene versata la sanzione ridotta; al contrario, si potrà effettuare il ravvedimento in un'unica soluzione per tutte le tranche applicando, alle sanzioni edittali, la riduzione riferibile al momento in cui viene effettuata la regolarizzazione complessiva. (riproduzione riservata)